Muhasebecilik ve Malî Müşavirlik Mesleğinin Konusu
ÖZKAYNAKLAR HESAPLARININ BORCA BATIK BİLANÇOSUNDA DEĞERLEMESİ;
Bu hesapların tamamı borca batıklık bilançosunda dikkate alınmaz, Yargıtay 19.hukuk dairesinin E:1995/3261, 1995/3988 sayılı kararında “Davacı tarafça dosyaya ibraz edilen ve bilirkişi incelemesine esas teşkil eden yılsonu bilançosu TTK’nun 324/2 Maddesi anlamında, borca batıklık durumunun gerçekleşip gerçeklemediğinin tespitine imkân veren bir bilanço değildir. Yılsonu bilançosunun düzenlenmesine hâkim olan kurallar gereği bu bilançonun pasif tarafında yer alan esas sermaye, yedek akçeler ve amortismanlar borca batıklık bilançosu olarak adlandırılan malvarlığı tespit bilançosunun pasif tarafında yer almazlar. Zira bunlar gerçek şirket borcu değildir. Aynı şekilde yıllık bilançonun pasifinde yer alan geçmiş yıllar zararları ve dönem zararı borca batıklık bilançosunda gösterilemezler. Yukarda belirtilen ilkeler doğrultusunda düzenlenmeyen yani pasif tarafında gerçek şirket borçlarının, aktif tarafında ise şirket mevcudu ve alacakların gösterilmediği bir bilançoya dayanılarak yapılan bilirkişi incelemesi sonucu alınan rapor, borca batıklık sebebiyle açılan doğrudan doğruya iflas davasında hükme esas alınamaz” şeklindedir.
Marmara üniversitesi dergisinde, Prof. Dr. İsmail Kayar’ın bir makalesinde” Sermaye kaybı ve borca batıklığın tespitinde dikkat edilmesi gereken husus, yıllık veya ara bilanço üzerinde değerlendirme yapılırken bilançodaki aktiflerle, pasif kısmındaki borçların karşılaştırılacak olmasıdır. Yoksa sermaye kaybı ve borca batıklıkta, bilançonun, sermaye ve yedeklerin yer aldığı öz kaynaklar kısmı hesaba katılmaz. Kanunda sermaye ve kanuni yedeklerin ölçü olarak kabul edilmesi başka bir amaca yöneliktir. Bilançonun pasif tarafı kısa ve uzun vadeli borçların yer aldığı yabancı kaynaklar ile sermaye ve yedeklerin de yer aldığı öz kaynaklar kısımlarından oluşur. Bilançonun pasif kalemleri aktif kısmında yer alan nakit, mal ve hakların kaynağını göstermektedir. Pasif te yer alan öz kaynaklar da sermaye gibi şirkete dışarıdan getirilen veya dağıtılmamış kar ve yedekler gibi esasen pay sahiplerinden temin edilen ve onlara dağıtılması gereken bir nevi şirketin borçlarıdır. Ancak öz kaynaklar en geç tasfiyede tamamen ortaklara dağıtılacak olmakla birlikte yabancı kaynaklardan farklı olarak kısa veya uzun vadede şirketin mutlaka ödemek zorunda olduğu borçlardan değildir. Bu bakımdan sermaye kaybı ve borca batıklığın tespitinde yapılan hesaplama işlemi şirketin tüm aktiflerinin değeri, tüm yabancı kaynakları (kısa ve uzun vadeli borçlar) hangi oranda karşıladığının tespit edilmesidir.”İsterseniz bir borca batıklık hesaplama örneği yapalım, sonuçta bizler uygulamacılarız, uygulama da örnekleme olmazsa sanki bir şeyler eksik oluyor hissine kapılıyorum;
Örnek: (ABC) işletmesinin 31.07.2019 bilançosu aşağıdaki gibidir.
————————————————————————————
Dönen Değerler
100.000,00
Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
150.000,00
Kasa
1.000,00
Banka kredileri
100.000,00
Bankalar
5.000,00
Satıcılar
40.000,00
Alacaklar
50.000,00
Vergi ve benzeri
10.000,00
Stoklar
40.000,00
Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
20.000,00
Diğer dönen varlıklar
4.000,00
Banka kredileri
20.000,00
Duran Varlıklar
40.000,00
Özkaynaklar
– 30.000,00
Araziler
10.000,00
Ödenmiş sermaye
50.000,00
Arsalar
20.000,00
Geçmiş yıl karları
20.000,00
Makine
Demirbaş
10.000,00
Yedek akçeler
20.000,00
Geçmiş yıl zararları
120.000,00
Aktif Toplamı
140.000,00
Pasif Toplamı
140.000,00
Muhasebe bilirkişisi tarafından tespit edilen hususlar şunlardır;
İşletmenin Bilanço Kalemlerinin İncelenmesi
Varlık Kalemlerinin İncelenmesi
• Hazır Değerler: İşletmenin Kasa Hesabında 1.000,00 TL ve çeşitli bankalarda bulunan hesaplarında 5.000,00 TL bulunmaktadır. Yapılan incelemede işletmenin kasasında yabancı para olmadığı anlaşılmaktadır. Söz konusu tutarlar nominal değeri üzerinden işleme alınmıştır.
• Ticari Alacaklar: İşletmenin ticari faaliyetlerinden dolayı 50.000,00 TL alacağı
bulunmaktadır. (Şüpheli ticari alacaklar borca batıklığın tespitinde değerlendirme dışı tutulacaktır)
• Stoklar: İşletmenin stoklarının envanteri yapılmıştır. Yapılan envanterde işletmede, başka işletmelere ait konsinye ticari mal olmadığı tespit edilmiştir. Ayrıca işletme envanterine kayıtlı konsinye olarak gönderilen mal tespit edilmemiştir. Bilanço tarihi itibari ile toplam 40.000,00 TL stok kalemi bulunmaktadır. Önceki yıllarda % 20 kar marjı ile stokların satıldığı anlaşılmıştır zaman gerçek değerleri satış değerleri olarak düşünüldüğünde stoklar 48.000 TL reel varlık hesabında dikkate alınacaktır.
• Diğer Dönen Varlıklar: işletmenin İndirilecek Katma Değer Vergisi hesabında
4.000,00 TL bulunmaktadır.
• Maddi Duran Varlıklar (Arazi ve Arsalar): İşletmenin arazi ve arsalarının defter değeri (kayıtlı değer) 30.000,00 TL. Mahkeme tarafından işletmenin
Taşınmazları üzerinde yapılan keşifte taşınmazlara ilişkin olarak bilirkişi İnşaat
Mühendisi tarafından yapılan değerlemede Arazi ve Arsaların değeri 150.000 TL olarak bulunmuştur.
• Maddi Duran Varlıklar (Tesis Makine ve Cihazlar): Tesis, Makine ve Cihazlar
Hesabının defter değeri 10.000,00 TL olarak tespit edilmiştir. Bilirkişi tarafından Tesis Makine ve Cihazlara ilişkin yapılan değerlemede 18.550,00 TL olarak bulunmuştur.
• (Demirbaşlar): Demirbaşlar hesabının defter değeri 10.000,00 TL olarak tespit edilmiştir. Yapılan bilirkişi değerlemesinde Demirbaşların değeri 5.000 TL
TL olarak bulunmuştur.
(Amortisman var ise amortisman tutarı bilanço dışı tutulacaktır)
Pasif Kalemlerin İncelenmesi
• Banka Krediler : İşletmenin Kısa Vadeli Banka Kredilerinin ve uzun vadeli kredilerinin kayıtlı değeri 120.000 TL’dir.
• Ticari Borçlar: İşletmenin mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan senetsiz borçlarının tutarı 40.000 TL, tespit edilmiştir.
• Ödenecek Vergi ve Diğer Yükümlülükler: İşletmenin ödenecek vergi ve yükümlülüklerinin defter değeri 10.000 TL’dir. Söz konusu vergi ve yükümlülüklerinin Şirket defterlerinde kayıtlı olan vergi borçları mükerrerliği önlemek amacı ile elimine edilmiştir. Şirketin vergi borçları güncellendikten sonra sosyal güvenliğe ilişkin yükümlülükleri ile 18.500 TL olarak tespit edilmiştir.
Muhasebe bilirkişisi tarafından yapılan değerlendirme neticesinde şirketin borca batıklığa esas rayiç değer bilançosu aşağıdaki gibi oluşturulmuştur;
Örnek: (ABC) işletmesinin 31.07.2019 Rayiç Değer bilançosu aşağıdaki gibidir.
—————————————————————————————
Dönen Değerler
108.000,00
Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
158.500,00
Kasa
1.000,00
Banka kredileri
100.000,00
Bankalar
5.000,00
Satıcılar
40.000,00
Alacaklar
50.000,00
Vergi ve benzeri
18.500,00
Stoklar
48.000,00
Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
20.000,00
Diğer dönen varlıklar
4.000,00
Banka kredileri
20.000,00
Duran Varlıklar
155.000,00
Değ.sonrası Özkaynaklar Artışı
84.500,00
0
Özkaynaklar Artışı
Araziler
50.000,00
Arsalar
100.000,00
Makine
Demirbaş
5.000,00
Aktif Toplamı
263.000,00
Pasif Toplamı
263.000,00
İşletmenin borca batık olduğunu göstermek amacıyla sunmuş olduğu ara bilançosu ile muhasebe bilirkişisi tarafından varlıkların satış değerleri üzerinden oluşturulan bilançonun özvarlık yönünden karşılaştırılması aşağıdaki gibi yapılacaktır; Özvarlık toplam aktiflerin, toplam borçlardan (kısa ve uzun vadeli borçlar toplamı) çıkarılması ile elde edilir.
Karşılaştırmalı olarak Özvarlığın hesaplanması
Ara Bilanço’ya göre Özvarlığın Hesaplanması
Güncellenmiş Bilanço’ya göre Özvarlığın
Hesaplanması
Özvarlık = 140.000,00 – 170.000,00
Özvarlık =263.000,00 – 178.500,00
Özkaynaklar = -30.000,00
(Negatif)
Özkaynaklar = 84.500,00
(pozitif)
Bu durumda; ara bilançoya göre şirketin –30.000,00 TL negatif özvarlığının hesaplanması şirketin varlıklarının, şirketin borçlarını karşılamaya yetmediğini göstermektedir. Diğer yandan güncellenmiş bilançosuna göre ise şirketin 84.500,00 TL özvarlığa sahip olduğunu ve borçlarını karşılamaya yetecek kadar güncel tutarlarla hesaplanmış mal varlığına sahip olduğunu, eş deyişle; şirketin varlıklarının şirket borçlarını ödemeye yeterli olduğu anlaşılmaktadır. Şirketin; kaydi bilançosuna bakarak rayiç değer esasına göre güncelleştirilmiş borca batıklık bilançosunda aktifin pasifi karşılama oranı, başka bir ifade ile borca batıklık oranı, toplam aktifin, toplam yabancı kaynaklara bölünmesiyle bulunur.
Karşılaştırmalı olarak Borca Batıklık Oranının Hesaplanması
Ara Bilanço’ya göre Borca Batıklık Oranının
hesaplanması
Güncellenmiş Bilanço’ya göre Borca Batıklık
Oranının Hesaplanması
B.B.Oranı = 140.000,00 /170.000,00
B.B.Oranı= 263.000,00/ 178.500,00
Borca Batıklık Oranı = 0,823 = % 82,0
Borca Batıklık Oranı = 1,473= %147,3
Şirketin borca batıklık oranı ara bilançoya göre 0,823 olarak bulunmuştur yani şirketin varlıkları şirket borçlarının % 82’sını karşılamaktadır 1’in altında çıkan bu sonuç şirketin borçlarının tamamını karşılayamadığı ve borca batık olduğunu gösterirken, güncellenmiş bilançosuna göre ise borca batıklık oranı 1,473 olarak bulunmuştur. Yani şirketin varlıkları şirket borçlarının % 147,3’ünü karşılamaktadır. 1’in üzerinde çıkan bu sonuç şirketin borca batık olmadığını göstermektedir.
SONUÇ
Konkordato davasını açan davacının, açmış olduğu konkordato davasından, talebi sonucunda vazgeçmesi mümkündür, Feragatin sağlanabilmesi için borca batık olunmaması ve kurtulma ümidinin bulunması gerekmektedir.
Feragat kararının temel şartlarından birini oluşturan borca batıklık, muhasebe bilirkişisinin yapmış olduğu değerlendirmelerin önemini arttırmaktadır. Feragat talebi ile gelen tacir tarafından mahkemeye sunulan ara bilanço ve keşif sonucunda elde edilen bilgiler ile muhasebe bilirkişisi tacirin borca batık olup olmadığını ve borca batıklık oranının tespitini yapar. Bu nedenle borca batıklık bilançosu, Konkardato dan Feragat kararında önemli bir yer teşkil etmektedir.
Fiktif kalemler de içeren yıllık bilançoya dayanarak borca batıklığın tespit edilmesi mümkün değildir. Çünkü yıllık olarak hazırlanan bilanço üzerinde tacirin sahip olduğu varlıkların önemli bir kısmı maliyet değerleri üzerinden sunulmaktadır. Bu nedenle muhasebe bilirkişisinin feragat talebinde bulunan davacının bilanço kalemleri ile ilgili olarak birtakım değerlendirmeleri yapması gerekmektedir. Muhasebe bilirkişisinin borca batıklık bilançosunu oluştururken tacirin tüm malvarlığı değerleri paraya çevrildiğinde ve tüm gerçek borçları ödendiğinde sahip olduğu varlıkların değerini tespit etmesi gerekmektedir. Bu nedenle, borca batıklık bilançosunda yer alan malvarlığı değerleri ve borçlar o sırada piyasada geçerli olan fiyatları esas alınarak bilançoya geçirilmelidir.
Hukuk sistemimizin, ekonomik ve sosyal birçok sonucunun ortaya çıktığı düşünüldüğünde muhasebe bilirkişinin konkordato dan feragat talebinde bulunan tacirin finansal durumunun tespiti ile ilgili muhasebe politikalarının, muhasebe kayıt ve belgelerinin, vergi mevzuatı ile, ticaret kanununa, tekdüzen muhasebe sistemine, ulusal ve uluslararası muhasebe standartlarına, temel kavramlarına ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olup olmadığını da belirlemek zorundadır.
İİK 392/1-d maddesi gereğince, mahkeme konkordato feragat talebinde, Konkordato talebinin reddine ve mühletin kaldırılmasına, İİK 294,295,296 ve 297 Maddesine göre düzenlenen sonuçların kalkmasına, komiserler kurulunun görevlerinin sona ermesine, mühletin kaldırılmasının ve konkordato talebinin reddedildiğinin İİK 288 maddesince ilanına ve ilgili yerlere bildirilmesine, alınması gereken harçlar ile yargılama giderlerinin talep sahibi üzerinde bırakılmasına karar vererek, konkordato da feragat sonuçlanmış olur.
Yalnız feragat da başka bir tehlike iflas halidir, Tacirin borca batık iken feragatinin sonuçları iflasıdır. Kanunlarımızda iflas, “tacir ya da tacir statüsündeki bir borçlunun artık borcunu ödeyememesi halidir” şeklinde tanımlanmıştır.
Bir Tacir borçları alacaklarından fazla ve finansal verileri bozulmuş ise iflasını istemekle yükümlüdür.
Devletin zor kullanma yollarından biri olan iflas, cebri icranın bir çeşididir. İflas halinde borçlunun bütün mal varlığına el konulur. Bir başka ifadeyle tacirler, müflis duruma düşebilir. İflas kararını borca batık olması durumunda ticaret mahkemesi verir.
Müflisin haczedilebilen bütün mal ve haklarından bir “iflas masası” teşkil edilir.
İflas masasına giren bütün mallar iflas idaresince tasfiye edilir ve alacaklıların alacakları ödenir. Alacaklarda tahsil bakımından bir öncelik yoktur.
İflasa karar verildiğinde iflas işlemlerinin yanı sıra bir de cezai bir durum vardır, ülkemizde iflas etmiş her firma iflasın ne şekilde olduğunun tespiti için açılan bir yargılama sürecinden geçer.bu yargı sonucunda çıkabilecek iki sonuç vardır;
1. Taksirli İflas
2. Hileli İflas
Yalnız iflasa tabii olmayan, tacir sıfatı olmayan konkordatoya gitmiş gerçek kişiler için iflas söz konusu olmayacaktır.
KAYNAKÇA
1- İflas Erteleme Kapsamında Hazırlanan Borca Batıklık Bilançosunda Yer Alan Alacakların Mali Ve Hukuki Durumu(Doç. Dr. Suphi ASLANOĞLU, Prof. Dr. Hayri BOZGEYİK,Ayşe Duygu ÖZALP)2016
2- Konkordato ve yeniden yapılanma Hukuku( Av.Ali ESKİOCAK-Av.Sümer ALTAY )2018
3- İflasın Ertelenmesinde Borca Batıklık Bilançosunun Oluşturulması: Bir Uygulama(Ferhat BİTLİSLİ , Tayfun YILMAZ)2016
4- İflas Erteleme Taleplerinde İyileştirme Projeleri Nasıl Yazılmalıdır(Mustafa PAMUKOĞLU)2013
5- İcra ve İflas Hukuku Pratik Çalışmaları
(Prof.Dr.Ramazan ARSLAN,Prof.Dr.Ejder YILMAZ,Prof.Dr.Sema TAŞPINAR AYVAZ,Doç.Dr.Emel HANAĞASI)2019
6- https://www.muhasebedersleri.com
7- http://www.mevzuat.gov.tr/Metin.Aspx?MevzuatKod=7.5.7033&MevzuatIliski=0&sourceXmlSearch=serbest%20muhasebeci
